ЗАТРАТЫ И РЕЗУЛЬТАТЫ
В.Н. Артамонов, В.А. Малев ФАКТОРНЫЙ АНАЛИЗ СЕБЕСТОИМОСТИ ПРОДУКЦИИ ПРЕДПРИЯТИЯ
Оптимальное сочетание себестоимости и качества продукции позволяет определить такую цену изделий, которая обеспечивает экономическую устойчивость и конкурентоспособность предприятия. Традиционный расчет себестоимости методом суммирования всех затрат не всегда позволяет это сделать оперативно. Требуется такой подход, который с высокой степенью точности позволит учесть инфляционные процессы, конъюнктуру рынка в динамике производственного процесса. Одним из современных подходов в решении таких задач является факторный анализ, основанный на определении главных факторов, влияющих на величину себестоимости, и построении математической модели, использующей данные факторы и позволяющей находить оптимальные решения.
Изучение литературы показывает, что данной проблеме уделяется большое внимание. При этом обычно под факторами снижения себестоимости понимают совокупность действий или мероприятий, осуществление которых приводит к снижению себестоимости продукции. В своей работе мы придерживаемся подхода А.Д. Шеремета и В. А. Протопова в выделении следующих производственных факторов: средств труда, предметов труда и самого труда. Но на практике такой анализ проводится не по экономическим элементам, а по статьям расходов, в которых осуществлен комплексный подход к расчетам. В соответствии с учетной классификацией затрат по статьям обычно к факторам снижения себестоимости относят: повышение производительности труда, внедрение передовой техники и технологии, более продуктивное использование оборудования, удешевление заготовок и лучшее использование предметов труда, сокращение административно-управленческих и других накладных расходов, сокращение или ликвидацию непроизводительных расходов и потерь.
Примененный нами в работе факторный анализ предполагает использование совокупности методов, которые на основе реально существующих связей признаков позволяют выявить латентные обобщающие характеристики организационной структуры и механизм развития изучаемых явлений и процессов. Под латентностью мы понимаем неявность характеристик, раскрываемых при помощи методов факторного анализа. В начале исследования мы имеем дело с набором элементарных признаков, их взаимодействие предполагает наличие определенных причин, особенных условий, то есть существование некоторых скрытых факторов. В дальнейшем они устанавливаются в результате обобщения элементарных признаков и выступают как интегрированные характеристики, или признаки, но более высокого уровня. При этом выясняется корреляция не только между тривиальными признаками, но и самими объектами, поэтому поиск латентных факторов теоретически возможен как по признаковым, так и по объектным данным.
Набор методов факторного анализа в настоящее время достаточно велик, насчитывает десятки различных подходов и приемов обработки данных. Чтобы в исследованиях ориентироваться на правильный выбор методов, необходимо провести их отбор на основе особенностей использования. Мы считаем, что в нашем исследовании можно ориентироваться на следующие методы:
1. Метод главных компонент Г. Хотеллинга.
2. Простые методы факторного анализа:
Однофакторная модель Ч. Спирмена;
Бифакторная модель Г. Хользингера;
Центроидный метод Л. Тэрстоуна.
3. Аппроксимирующие методы факторного анализа:
Групповой метод Л. Гуттмана и П. Хорста;
Метод главных факторов Г. Томсона;
Метод максимального правдоподобия Д. Лоули;
Метод минимальных остатков Г. Харман;
Метод альфа-факторного анализа Г. Кайзер и И. Кэффри;
Метод канонического факторного анализа К. Рао.
Практически во всех методах факторного анализа дисперсия элементарных признаков объясняется не в полном объеме, признается, что часть дисперсии остается нераспознанной как характерность. Факторы обычно выделяются последовательно: первый, объясняющий наибольшую долю вариации элементарных признаков, затем второй, объясняющий меньшую, вторую после первого латентного фактора часть дисперсии, третий и т.д. Процесс выделения факторов может быть прерван на любом шаге, если принято решение о достаточности доли объясненной дисперсии элементарных признаков, а также с учетом интерпретируемости латентных факторов. Главное достоинство этих методов в том, что они позволяют из большого числа исходных факторов выделить меньшее число обобщающих факторов и тем самым упростить модель себестоимости. Но при этом возникает проблема выбора оптимального метода факторного анализа, который бы подошел для решения поставленной задачи.
Себестоимость как стоимостная экономическая категория характеризуется многомерной системой факторов. Сложность показателя себестоимости, невозможность на стадии теоретического анализа получения однозначного решения о правильности произведенного отбора факторов обусловливает применение в экономическом анализе методов современного факторного анализа, в частности, метода главных компонент, позволяющего объяснить всю, на 100%, вариацию элементарных признаков через латентные факторы. Классические методы факторного анализа допускают наличие нескрываемой характерности признаков и изначально ориентированы на объяснение дисперсии элементарных признаков, остающейся за вычетом характерности.
Необходимо отметить основные достоинства метода главных компонент перед остальными методами при факторном анализе себестоимости. Все эти достоинства и недостатки вытекают из особенностей методов. Так метод главных компонент имеет некоторое преимущество перед простыми методами факторного анализа, которое заключается в том, что, в отличие от этих методов, он способен выявить достаточное число латентных и характерных факторов при факторном анализе себестоимости.
Преимуществом использования метода главных компонент перед групповым методом является то, что он не требует предварительного отбора групп элементарных признаков, а это позволяет упростить анализ.
Методы минимальных остатков, максимального правдоподобия, альфа-факторного анализа, канонического факторного анализа являются оптимизирующими и потому не подходят для решения поставленной задачи.
Метод главных компонент отличается от метода главных факторов более простой логической конструкцией, и в то же время на его примере становятся понятными общая идея и целевые установки многочисленных методов факторного анализа.
Построение и обоснование большого класса различных моделей привело нас к оценке общих достоинств метода главных компонент и особенностей его применения для решения данной задачи. Факторный анализ себестоимости методом главных компонент целесообразно проводить не по всей товарной продукции, а по показателю затрат на рубль товарной продукции. Достоинством этого показателя является то, что в нем отражается зависимость между себестоимостью и прибылью. Именно через движение показателя затрат на рубль товарной продукции следует рассматривать изменение себестоимости всей товарной продукции на предприятиях.
На основе вычисленных главных компонент можно построить более простую и вместе
с тем наиболее информативную систему описания себестоимости продукции, оценить силу причинно-следственной связи между факторами и выделенными главными компонентами, исследовать возможности изменения анализируемых факторов под влиянием главных компонент. Кроме того, полученные результаты группировки по главным компонентам можно использовать для проведения сравнительного анализа факторов, за счет которых предприятие добилось наилучших результатов в снижении себестоимости. Это позволяет выявить прогрессивные тенденции повышения эффективности использования производственных ресурсов.
Преимущество уравнения регрессии, построенного на главных компонентах, перед обычным уравнением, где в качестве факторных признаков выступают исходные факторы, состоит в том, что свободный член уравнения характеризует средние значения затрат на рубль товарной продукции. Это позволяет определить величину моделируемого показателя в чистом виде, то есть только за счет выделенных главных компонент.
Прогнозы по регрессионным моделям на главных компонентах весьма надежны, поскольку учитывают большое число факторов, влияющих на формирование себестоимости. Полученные результаты сравнительно легко обосновываются и объясняются, поэтому прогнозы по уравнениям регрессии должны находить все большее применение в практике экономического анализа, планирования и управления предприятиями.
Все сказанное позволяет сделать вывод о том, что именно применение метода главных компонент наиболее целесообразно при факторном анализе себестоимости.
Изложенный выше подход был реализован на практике. Для решения задачи факторного анализа себестоимости экспертами было отобрано тринадцать показателей (признаков), содержащихся в формах бухгалтерской и статистической отчетности ОАО «ЧТЗ» по изготовлению пускового двигателя трактора Т130М за пять лет (1997-2001 гг.). В их состав вошли:
х1 - фондоотдача, тыс. р. / тыс. р. (отношение объема товарной продукции к среднегодовой стоимости основных производственных фондов (ОПФ)); х2 - удельный вес активной части ОПФ,%; х3 - коэффициент сменности рабочих;
х4 - среднегодовая выработка одного промышленно-производственного рабочего (ППР), тыс. р. (отношение стоимости товарной продукции к численности ППР); х5 - среднегодовая зарплата одного работника, тыс. р.; х6 - удельный вес ППР в общей численности, %; х7 - потери от брака, тыс. р.;
х8 - удельный вес покупных полуфабрикатов в затратах на производство, %; х9 - материалоемкость продукции (доля материальных затрат в себестоимости продукции);
х10 - зарплатоемкость продукции; х11 - энергоемкость продукции;
х12 - удельный вес общепроизводственных расходов в стоимости товарной продукции, %;
х13 - удельный вес коммерческих расходов в затратах на производство, %.
В результате отбора показателей в соответствии с экономической теорией была построена их система. Отобранные показатели связаны с использованием средств труда (фондоотдача, коэффициент сменности, удельный вес активной части ОПФ), предметов труда (материалоемкость и энергоемкость продукции) и рабочей силы (численность ППР, среднегодовая заработная плата и производительность труда одного ППР). Одновременно отобранные показатели характеризуют до определенной степени качество работы и управления.
Для анализа исходных показателей были отобраны обобщающие показатели (производительность труда, материалоемкость продукции), а также показатели научно-технического
прогресса (техническое обновление продукции и повышение ее качества). При построении системы показателей учитывалась необходимость включения в ее состав признаков, характеризующих удельный вес расходов на управление и обслуживание производства (удельный вес общепроизводственных расходов и покупных полуфабрикатов, приходящихся на рубль стоимости товарной продукции). При построении системы исходных данных мы перешли к нормированным показателям (деление на величину максимального значения фактора), так как исходные данные были измерены в несопоставимых величинах.
На основе центрировано-нормированных показателей была рассчитана корреляционная матрица. Значимость полученной матрицы была оценена по критерию Уилкса. Получили наблюдаемое значение критерия = 54,22 (табличное значение равно 51,91 при доверительном уровне вероятности 0,99 и числе степеней свободы = 78). Так как полученное значение критерия больше табличного, то матрица парных корреляций значима. Следовательно, отобранные элементарные признаки дают основание для поиска обобщенных факторов.
Отбор главных факторов был осуществлен на основе матрицы факторных нагрузок. Для ее построения были найдены собственные числа корреляционной матрицы, это позволяет сделать модуль Factor Analysis программы «Statistica». Для выделения достаточного числа факторов был использован «критерий каменистой осыпи» Кэттеля. Этот критерий показал то, что для решения поставленной задачи необходимо выделить четыре фактора. Эти факторы были определены с помощью матрицы факторных нагрузок.
В первую главную компоненту (F1) вошли такие показатели, как потери от брака, коэффициент сменности рабочих, удельный вес активной части ОПФ, удельный вес покупных полуфабрикатов в затратах на производство. Связь между этими показателями проявляется в том, что рост удельного веса активной части ОПФ, удельного веса покупных полуфабрикатов в затратах на производство, а также рост потерь от брака и снижение коэффициента сменности рабочих непосредственно отражают технологию производства, поэтому первая главная компонента определена как «технический уровень производства».
Во вторую главную компоненту (F2) с высокими факторными нагрузками вошли показатели коэффициента сменности рабочих, зарплатоемкости продукции, удельного веса покупных полуфабрикатов в затратах на производство, удельного веса коммерческих расходов в затратах на производство и среднегодовой зарплаты одного работника. С увеличением коэффициента сменности виден рост зарплатоемкости продукции, а следовательно, и среднегодовой зарплаты одного работника. Но наряду с этим происходит снижение удельного веса покупных полуфабрикатов и удельного веса коммерческих расходов. Совокупность этих показателей отражает организационный уровень производства, следовательно, вторую главную компоненту можно определить как «уровень организации производства».
В третьей главной компоненте наиболее весомыми оказались показатели фондоотдачи, среднегодовой выработки одного промышленно-производственного рабочего, материалоемкости продукции и удельного веса коммерческих расходов. Общим для всех этих показателей является то, что они отражают уровень использования ресурсов, то есть третью главную компоненту можно определить как «ресурсоемкость производства».
В четвертую главную компоненту включены показатели удельного веса общепроизводственных расходов в стоимости товарной продукции, удельный вес ППР в общей численности, энергоемкости продукции, среднегодовая зарплата одного работника, материалоемкость продукции, удельный вес активной части ОПФ, удельный вес коммерческих расходов, среднегодовая выработка одного промышленно-производственного работника и фондоотдача. Все эти показатели характеризуют разные стороны процесса производства, но все они непосредственно связаны с управлением производством, следовательно, четвертую главную компоненту можно назвать «уровень управления производством».
На следующем этапе решения задачи было построено и проанализировано уравнение регрессии на главных компонентах. Для этого была использована функция «ЛИНЕИН» в
пакете EXCEL. Для этого была создана матрица пообъектных значений главных компонент и зависимой переменной затрат на рубль товарной продукции. В результате получено следующее уравнение регрессии на главных компонентах:
C = 0,84 + 0,005F1 - 0,01F2 - 0,004F3 - 0,016F4,
где С - показатель затрат на рубль товарной продукции.
Полученное уравнение регрессии позволяет определить, как в среднем за пять лет изменилась себестоимость и под влиянием каких факторов это произошло.
Из анализа коэффициентов этого уравнения видно, что снижение затрат за пять анализируемых лет составило 0,025 к. на рубль товарной продукции (0,005 - 0,01 - 0,004 - 0,016). Это произошло за счет совершенствования уровня организации производства (F2), уровня управления производством (F4) и уменьшения ресурсоемкости производства (F3). Изменение технологии производства (F1) вызвало увеличение затрат.
Решение прямой факторной задачи включает в себя анализ уравнений регрессии, характеризующих влияние главных компонент на отобранные исходные показатели. Построим и проанализируем остальные уравнения регрессии.
х1 = 0,68 + 0,089F1 + 0,023F2 + 0,128F3 + 0,166F4 .
Рост фондоотдачи (х1) на 0,406 (0,089 + 0,023 + 0,128 + 0,166) происходит за счет увеличения всех главных компонент. В основном - за счет улучшения уровня управления производством (F4) и увеличения эффективности использования ресурсов (F3).
х2 = 49,42 + 0,398F1 + 0,012F2 + 0,114F3 + 0,629F4 .
Увеличение удельного веса активной части ОПФ (х2) на 115,3% происходит за счет увеличения всех главных компонент, в основном это произошло за счет совершенствования уровня управления производством (F4) и повышения технического уровня производства (F1).
х3 = 1,2 - 0,241F1 + 0,327F2 - 0,09F3 - 0,163F4 .
Коэффициент сменности рабочих уменьшился на 0,167 главным образом за счет улучшения технологий производства (F1), совершенствования уровня управления производством (F4) и лучшего использования ресурсов (F3).
х4 = 167,278 + 22,016F1 + 5,64F2 + 31,388F3 + 40,895F4 .
Среднегодовая выработка одного ППР увеличилась на 99,939 тыс. р. В основном это произошло за счет повышения уровня управления производством (F4) и ресурсоемкости производства (F3). Значительные резервы выработки связаны с совершенствованием технологии производства (F1).
х5 = 31557,6 + 380,66F1 + 292,723F2 + 67,98F3 + 930,636F4 .
Среднегодовая зарплата одного работника (х5) поднялась на 1678 р. за счет всех главных факторов.
х6 = 76,593 - 0,16F1 + 0,044F2 + 0,048F3 - 0,292F4 .
Удельный вес ППР в общей численности (х6) снизился на 30% за счет F1 и F4.
х7 = 3,72 + 0,419F1 + 0,025F2 + 0,112F3 + 0,273F4 .
Произошло увеличение потерь от брака (х7) на 0,829 тыс. р. за счет всех факторов.
х8 = 10,849 + 0,287F1 - 0,192F2 + 0,22F3 + 0,39F4 .
Удельный вес покупных полуфабрикатов в затратах на производство (х8) увеличился на 69,8% за счет уровня управления производством (F4), уровня организации производства (F2) и ресурсоемкости производства (F3).
х9 = 0,134 - 0,0016Б1 - 0,002Б3 - 0,003Б4 .
Произошло снижение доли материальных затрат в себестоимости (х9) на 0,6% в основном за счет совершенствования уровня управления производством (Б4) и уровня организации производства (Т2).
х10 = 0,171 - 0,003Б1 + 0,002Б2 - 0,003Б3 - 0,004Б4 .
Зарплатоемкость продукции (х10) снизилась на 0,8% за счет Б4, Б1 и Б3.
х11 = 0,172 + 0,001Б1 - 0,002Б2 + 0,003Б3 + 0,008Б4 .
Энергоемкость продукции (х11) увеличилась на 1% главным образом за счет изменения уровня управления производством (Б4) и ресурсоемкости производства (Е3), а так же в меньшей степени за счет изменения технического уровня производства (Е1).
х12 = 0,13 - 0,001Б1 - 0,002Б3 - 0,006Б4 .
Удельный вес общепроизводственных расходов (х12) сократился на 0,9% за счет совершенствования управления производством (Е4), более эффективного использования ресурсов (Б3) и улучшения технического уровня производства (Е1).
х13 = 0,025 + 0,001Б4 .
Удельный вес коммерческих расходов (х13) увеличился на 0,1% за счет изменения уровня управления производством (Е1).
Преимущество уравнений регрессии, построенных на главных компонентах, перед обычными уравнениями, где в качестве факторных признаков выступают исходные показатели, состоит в том, что свободный член уравнения характеризует среднее значение затрат на рубль товарной продукции. Это позволяет определить величину моделируемого показателя в чистом виде, то есть только за счет выделенных главных компонент.
Проанализируем значимость влияния каждого фактора на себестоимость. Для этого сократим затраты за 2001 год поочередно по каждому фактору на 10% и рассмотрим полученные результаты.
Таблица изменений значений затрат на рубль товарной продукции
С 0,827351 0,828265 0,828336 0,828232
А* - 0,000400 0,000530 0,000600 0,000490
* А - изменение затрат на рубль при изменении фактора на 10%.
Из таблицы видно, что наибольшее влияние на затраты оказывает ресурсоемкость производства, далее идет уровень организации производства и уровень управления производством, а самое малое влияние оказывает технический уровень производства.
Результаты проведенного исследования показывают:
Себестоимость занимает важное место в системе финансовых затрат предприятия, так как она имеет наибольший удельный вес. Но для анализа путей снижения себестоимости продукции важно изучение динамики затрат предприятия, включаемых в себестоимость.
Для изучения механизма формирования себестоимости большое значение имеет процесс выделения обобщающих факторов. Состав рассмотренных факторов показывает, что для каждого предприятия необходимо отбирать факторы, характерные только для него.
Наиболее важными факторами, определяющими процесс формирования себестоимости, являются:
Технический уровень производства;
Уровень организации производства;
Ресурсоемкость производства;
Уровень управления производством.
Список литературы
1. Адамов В.Е. Экономика и статистика фирм. М.: Финансы и статистика, 1998.
2. Налоговый кодекс РФ. Ч. 2 (в ред. от 31.12.2001 г.).
3. Шеремет А.Д., Протопов В.А. Анализ экономики промышленного производства. М.: Высш. шк., 1984.
А.А. Голиков, Т.С. Рябова
СУЩНОСТЬ ПРОЦЕССА КОНТРОЛЯ ЗАТРАТ В СОВРЕМЕННЫХ УСЛОВИЯХ
Контроль затрат является одной из важных функций управления затратами. Тесно взаимодействуя с другими функциями, контроль занимает особое положение среди них, поскольку по результатам контроля и в соответствии с ним может возникнуть необходимость в коррекции плана, в уточнении организационных мероприятий, разработке и принятии соответствующих управленческих решений. Контроль, следовательно, охватывает не только результаты деятельности, но и все функции управления деятельностью.
Под процессом контроля затрат будем понимать деятельность субъектов контроля, направленную на гарантирование достижения наиболее эффективным способом поставленных целей управления затратами путем реализации определенных задач контроля и применения соответствующих принципов, типов, методов и техники контроля.
С учетом современных подходов в процессе контроля затрат можно выделить три стадии :
Разработку стандартов норм и нормативов на затраты;
Оценку фактических результатов, сопоставление фактических результатов со стандартами и выявление отклонений;
Разработку и осуществление корректирующих мер по устранению негативных отклонений или закреплению позитивных.
Однако в современной литературе сущности и значимости этих стадий не уделяется должного внимания. Для приведения сущности стадий в соответствие с их целевым назначением нами предлагается следующее их содержание.
Реализация функции контроля начинается с создания стандартов (норм, нормативов). Стандарты (нормы, нормативы) - это количественное выражение желаемых результатов, а также допустимых отклонений, они являются критериями, по которым оценивается действие системы управления затратами. Стандарты должны быть «встроены» в систему информации, используемой для системы контроля, и являются составной частью отчетности по контролю.
Стандарты должны выполнять две роли:
Являться мотивационной целью, которую исполнитель стремиться достичь,
Использоваться в планировании и контроле затрат как ожидаемый результат, для выполнения которого стандарты должны отвечать следующим требованиям:
Гибкости, чтобы учитывать специфику конкретных условий и происходящие изменения;
Обоснованности, т. е. должны быть подтверждены расчетами;
Сопоставимости для выявления тенденций и сравнения деятельности аналогичных подразделений;
Поддаваться количественной оценке;
Анализ себестоимости продукции, работ и услуг имеет исключительно важное значение. Он позволяет выявить тенденции изменения данного показателя, выполнения плана по его уровню, определить влияние факторов на его прирост и на этой основе дать оценку работы предприятия по использованию возможностей и установить резервы снижения себестоимости продукции.
В основе анализа производственных затрат лежит их классификация по тому или иному признаку или нескольким признакам одновременно. Напомним классификацию затрат на производство по различным основаниям (табл.18).
Таблица 18
Классификация затрат на производство
|
Признаки классификации |
Подразделение затрат |
|
По экономическим элементам |
экономические элементы затрат |
Наиболее важным признаком для цепей анализа является деление затрат по элементам затрат, по статьям затрат, по способу отнесения на себестоимость продукции.
На основе элементов затрат составляются сметы затрат. Деление затрат по статьям себестоимости позволяет рассчитать затраты на единицу продукции или партию, составить калькуляцию.
Затраты, сгруппированные по статьям себестоимости, отличаются от затрат по её элементам тем, что они отражают затраты, которые связаны с производством и реализацией товарной продукции за данный отчётный период. Затраты же по элементам показывают все произведённые предприятием расходы ресурсов за отчётный период, включая расходы на рост остатков незавершённого производства, затраты, отнесённые за счёт будущих периодов и т. п.
Для предприятия, работающего в условиях рыночной экономики, часто имеют место экономические ситуации, связанные с колебаниями загрузки производственных мощностей, что влечёт за собой изменение производства и продаж , а это в свою очередь, существенно влияет на себестоимость продукции, а следовательно, на финансовые результаты. С этим связанно деление затрат на постоянные и переменные.
Этому делению уделяется большое внимание в западной системе учёта, которая носит название “директ-костинг”.
Основные положения данной теории:
1. Поведение затрат в зависимости от изменения объёма производства.
2. Относительность (условность) классификации затрат на постоянные и переменные.
3. Методы деления затрат на постоянные и переменные.
К постоянным затратам принято относить такие затраты, величина которых не меняется с изменением степени загрузки производственных мощностей или объёма производства (амортизация, арендная плата, определённые виды заработной платы руководителей организаций и пр.)
Под переменными понимают затраты, величина которых изменяется с изменением степени загрузки производственных мощностей или объёмов производства (затраты на сырьё, основные материалы, заработная плата основных производственных рабочих, затраты на техническую энергию и др.)
В зависимости от этой классификации общие суммарные затраты на производство продукции (З) можно представить в виде следующей формулы:
где A – сумма постоянных расходов;
B – ставка переменных расходов на единицу продукции;
VBП – объём производства продукции.
Тогда затраты на единицу продукции (З ед) следует записать в виде
Графически это можно представить следующим образом (рис.9,10):
|
|
|
|
|
Рис.9. Зависимость общей суммы затрат от объёма производства |
Рис.10. Зависимость себестоимости единицы продукции от объёма её производства |
|
На графиках хорошо видно, что переменные расходы в себестоимости всего выпуска растут пропорционально изменению объёма производства, а в себестоимости единицы продукции они составляют постоянную величину. Величина постоянных расходов, наоборот, не изменяется с увеличением объёма производства в общей сумме затрат, а в расчёте на единицу продукции затраты уменьшаются пропорционально его росту.
Все вышеизложенные положения используем при проведении анализа себестоимости.
Анализ себестоимости проводят по следующим направлениям:
1. Анализ динамики и структуры обобщающих показателей себестоимости
и факторов её изменения.
2. Анализ затрат на 1 руб. товарной продукции.
3. Анализ себестоимости важнейших изделий.
4. Анализ прямых материальных и трудовых затрат.
5. Анализ косвенных затрат.
Источники информации: данные статистической отчётности, ф.№5-з “Отчёт о затратах на производство и реализацию продукции”, данные бухгалтерского учёта: синтетические и аналитические счета, отражающие затраты материальных, трудовых и денежных средств, плановые и отчётные калькуляции себестоимости продукции и пр.
6.1. Анализ динамики обобщающих показателей и факторов
Анализ себестоимости начинают с анализа динамики себестоимости всей товарной продукции. При этом сравнивают фактические затраты с плановыми или с затратами базисного периода. В процессе анализа выявляют, по каким статьям затрат произошёл наибольший перерасход и как это изменение повлияло на изменение общей суммы переменных и постоянных расходов.
Общая сумма затрат может измениться из-за объёма выпуска продукции, её структуры, уровня переменных затрат на единицу продукции и суммы постоянных расходов. Порядок проведения факторного анализа представлен в табл.19.
Изучение структуры затрат на производство и её изменений за отчётный период по отдельным элементам затрат, а также анализ статей расходов фактически выпущенной продукции составляют следующий этап анализа себестоимости.
Таблица 19
Исходные данные для факторного анализа общей суммы издержек на производство и реализацию продукции
|
Затраты |
Факторы изменения затрат |
|||
|
объём выпуска продукции |
структура продукции |
переменные затраты |
постоянные затраты |
|
|
По плану на плановый выпуск продукции: |
||||
|
По плану, пересчитанному на фактический объём производства продукции: |
||||
|
По плановому уровню на фактический выпуск продукции:
|
||||
|
Фактические при плановом уровне постоянных затрат: |
||||
|
Фактические: |
||||
Анализ структуры себестоимости по статьям и элементам расходов проводится в аналитической таблице табл.20.
Таблица 20
Состав затрат на производство
|
Элементы затрат |
За предшест-вующий год |
По плану на отчётный год |
Фактически за отчётный год |
Изменение фактических удельных весов по сравнению |
||||
|
сумма, тыс. руб. |
сумма, тыс. руб. |
сумма, тыс. руб. |
с предше-ствующим годом |
с планом, % |
||||
|
(гр.7 – гр.3) |
(гр.7 – гр.5) |
|||||||
Анализ структуры себестоимости проводится сопоставлением удельных весов отдельных элементов с планом и в динамике.
При помощи показателей структуры рассматривается влияние каждой статьи на сумму абсолютной и относительной экономии или перерасхода затрат. Анализ структуры затрат позволяет оценить материалоёмкость, трудоёмкость, энергоёмкость продукции, выяснить характер их изменений и влияние на себестоимость продукции. Для оценки влияния каждой статьи затрат на себестоимость 1 руб. товарной продукции рассчитывается уровень затрат по каждой статье и элементу расходов, изучаются причины отклонений. Анализ проводится в аналитической табл.21.
Таблица 21
Затраты на производство продукции по статьям
|
Статьи затрат |
Базис-ный период |
Отчётный период |
Отклонения уровня затрат |
|||||
|
Уровень затрат |
от плана |
от показателя базисного периода |
||||||
|
Уровень затрат |
Уровень затрат |
|||||||
Уровень затрат определяется делением расходов по каждой статье на объём товарной продукции.
Анализ динамики и выполнения плана по структуре и уровню затрат позволяет своевременно реагировать на отклонения от плановых, нормативных показателей себестоимости, принимать конкретные управленческие решения по их устранению или согласованию.
6.2. Анализ затрат на рубль товарной продукции
Наиболее обобщающим показателем себестоимости продукции, выражающим её прямую связь с прибылью, является уровень затрат на 1 рубль товарной продукции:
Непосредственное влияние на изменение уровня затрат на 1 руб. товарной продукции оказывают факторы, которые находятся с ним в прямой функциональной связи: изменение объёма выпущенной продукции, её структуры, изменение уровня цен на продукцию, изменение уровня удельных переменных затрат, изменение суммы постоянных затрат. Схема факторной системы затрат на 1 руб. товарной продукции представлена на рис.11.
Рис.11. Взаимосвязь факторов, определяющих уровень затрат на рубль товарной продукции
Влияние факторов первого уровня на изменение затрат на 1 руб. товарной продукции рассчитывается способом цепных подстановок по данным табл.19 и по данным о выпуске товарной продукции:
Товарная продукция:
а) по плану: ;
б) фактически при плановой структуре и плановых ценах: ;
в) фактически по ценам плана: ;
г) фактически: 
;
Если затраты на 1 руб. товарной продукции (У3) представить в виде
,
то анализ проводится методом цепных подстановок и его алгоритм аналогичен алгоритму проведения факторного анализа материалоёмкости. (см. тему №4).
Чтобы установить, как эти факторы повлияли на изменение суммы прибыли, необходимо абсолютные приросты затрат на 1 руб. товарной продукции за счёт каждого фактора умножить на фактический объём реализации продукции, выраженный в плановых ценах (табл.22).
Таблица 22
Порядок расчёта влияния факторов на изменение суммы прибыли
|
Фактор |
Формула расчёта влияния фактора |
|
Объём выпуска товарной продукции Структура товарной продукции Уровень переменных затрат на единицу продукции Изменение суммы постоянных затрат Изменение уровня отпускных цен |
|
|
Итого |
|
В процессе анализа проводят также сравнение затрат на 1 руб. товарной продукции в динамике и, если есть возможность, сравнение со среднеотраслевым показателем.
6.3. Анализ себестоимости важнейших изделий
Для более глубокого изучения причин изменения себестоимости анализируют отчётные калькуляции по отдельным изделиям, сравнивают фактический уровень затрат на единицу продукции с плановым и данными прошлых лет в целом и по статьям затрат.
Анализ проводят методом цепных подстановок на основе формулы себестоимости единицы продукции:
;
;
;
.
Общее изменение себестоимости единицы продукции:
, в том числе за
счёт изменения:
а) объёма производства продукции 
;
б) суммы постоянных затрат 
;
в) суммы удельных переменных затрат 
.
Затем более детально изучают себестоимость товарной продукции по каждой статье затрат, для чего фактические данные сравнивают с плановыми и данными за прошлые периоды.
6.4. Анализ прямых материальных и трудовых затрат
Как правило, наибольший удельный вес в себестоимости промышленной продукции занимают затраты на сырьё и материалы. Система факторов, оказывающих влияние на прямые материальные затраты, приведена на рис.12.
Рис.12.Блок-схема факторной системы материальных затрат
Расчёт влияния факторов производится способом цепных подстановок. Для этого необходимо произвести пересчёт затрат на производство продукции:
а) по плану: ;
б) по плану, пересчитанному на фактический объём производства продукции: ;
в) по плановым нормам и плановым ценам на фактический выпуск продукции: ;
г) фактически по плановым ценам: ;
д) фактически: .
Сумма материальных затрат на выпуск отдельных изделий зависит от тех же факторов, кроме структуры производства продукции:
где УР i – удельный расход i - го материала; ЦМ i – средняя цена i - го материала.
Расход материалов на единицу продукции зависит от качества сырья и материалов, замены одного вида материала другим, изменения рецептуры сырья, техники, технологии и организации производства, квалификации работников, отходов сырья и др. Прирост суммы материальных затрат на производство i - го вида продукции за счёт изменения удельного расхода материалов рассчитывают по формуле:
Уровень средней цены материалов зависит от рынков сырья, отпускной цены поставщика, внутригрупповой структуры материальных ресурсов, уровня транспортно-заготовительных расходов, качества сырья и т.д. Чтобы узнать, как за счёт каждого из факторов изменилась общая сумма материальных затрат, воспользуемся формулой
где - изменение средней цены i - го вида или группы материалов за счёт фактора.
В результате замены одного материала другим изменяется не только количество потреблённых материалов на единицу продукции, но и их стоимость:
где - изменение нормы
расхода в связи с заменой материала;
- расход материала
после замены;
- цена заменяемого
материала;
- изменение цены
в связи с заменой материала.
Расчёты проводятся по каждому виду продукции на основе плановых и отчётных калькуляций с последующим обобщением полученных результатов в целом по предприятию.
В ходе дальнейшего анализа переходят к изучению затрат по статье “Заработная плата”, т.е. прямых трудовых затрат . Факторы, определяющие сумму прямой зарплаты, представлены на рис.13.
Рис.13. Схема факторной системы зарплаты на производство продукции
Для расчёта влияния этих факторов необходимо иметь следующие исходные данные.
Сумма прямой зарплаты на производство продукции, млн. руб.:
по плану: ;
по плану, пересчитанному на фактический выпуск продукции при плановой её структуре: ;
по плановому уровню затрат на фактический выпуск продукции: ;
фактически при плановом уровне оплаты труда: ;
фактически: .
На основе данных анализ можно провести способом цепных подстановок либо интегральным методом.
Зарплата на выпуск отдельных изделий зависит от тех же факторов. Фактор структуры производства продукции не оказывает влияния на данный показатель:
6.5. Анализ косвенных затрат
Косвенные затраты в себестоимости продукции представлены следующими комплексными статьями: расходы на содержание и эксплуатацию оборудования, общепроизводственные и общехозяйственные расходы, коммерческие расходы. Анализ этих расходов производится путём сравнения фактической их величины на 1 руб. товарной продукции в динамике за 5-10 лет, а так же с плановым уровнем отчётного периода. Такое сопоставление показывает, как изменилась их доля в стоимости товарной продукции в динамике и по сравнению с планом, и какая наблюдается тенденция – роста или снижения. В процессе последующего анализа выясняют причины, вызвавшие абсолютное и относительное изменение затрат. По своему составу это комплексные статьи, состоящие из нескольких элементов.
Расходы по содержанию и эксплуатации машин и оборудования (РСЭО) включают амортизацию машин и оборудования, затраты на их содержание, затраты по эксплуатации, расходы по внутризаводскому перемещению грузов, износ МБП и др. Некоторые виды затрат (например, амортизация) не зависят от объёма производства продукции и являются условно-постоянными. Другие полностью или частично зависят от его изменения и являются условно-переменными. Степень их зависимости от объёма производства продукции устанавливается с помощью коэффициентов, величина которых определяется опытным путём, или с помощью корреляционного анализа по большой совокупности данных от объёма выпуска продукции и суммы этих затрат.
Для проведения анализа РСЭО целесообразно построить табл.23.
Таблица 23
Затраты на РСЭО
|
Коэффи-циент зависи-мости затрат от объёма выпуска |
Сумма затрат, |
Затраты по плану, пересчи-танному на факт. объём продукции |
Отклонение от плана |
||||
|
В том числе за счёт |
|||||||
|
Объёма выпуска |
Уровня затрат |
||||||
|
Амортизация |
|||||||
|
Эксплуата-ционные расходы |
|||||||
|
Износ МБП |
|||||||
Для пересчёта плановых затрат на фактический выпуск продукции можно использовать формулу:
где З ск
– затраты скорректированные на фактический выпуск
продукции;
З пл
– плановая сумма затрат по статье;
- перевыполнение
(недовыполнение) плана по выпуску товарной продукции %;
K
з
– коэффициент зависимости затрат от объёма производства
продукции.
В ходе дальнейшего анализа выясняют причины относительного перерасхода или экономии средств по каждой статье затрат.
Анализ цеховых и общехозяйственных расходов имеет большое значение, т.к. они занимают большой удельный вес в себестоимости продукции. Эти расходы так же разделяют на условно-постоянные и условно-переменные, а последние корректируют на процент выполнения плана по производству товарной продукции. Фактические данные сравнивают с плановой величиной накладных расходов.
Для анализа цеховых и общезаводских расходов по статьям затрат используют данные аналитического бухгалтерского учёта. По каждой статье выявляют абсолютное и относительное отклонение от плана и их причины. (табл.24)
Таблица 24
Факторы изменения общепроизводственных и общехозяйственных расходов
|
Статья расходов |
Фактор изменения затрат |
Формула расчёта |
|
Заработная плата работников аппарата управления |
Численность персонала (Ч) , Средняя заработная плата одного работника (ОТ) |
|
|
Первоначальная стоимость основных фондов (ОС) |
||
|
Оплата простоев |
Количество человеко-дней простоя (К) уровень оплаты за один день простоя (ОТ 1) |
|
|
Налоги и сборы, относимые на себестоимость. |
Налогооблагаемая база (Б) , процентная ставка налога (С) |
|
|
Расходы на охрану труда |
Объём намеченных мероприятий (V ) средняя стоимость мероприятия (Ц 4) |
При проверке выполнения сметы нельзя всю полученную экономию отнести на счёт предприятия, так же как и все допущенные перерасходы оценивать отрицательно. Оценка отклонений фактических расходов от сметы зависит от того, какие причины вызвали экономию или перерасход по каждой статье затрат. В ряде случаев экономия связана с невыполнением намеченных мероприятий по улучшению условий труда, технике безопасности, изобретательству, подготовке и переподготовке кадров и т. д. Невыполнение этих мероприятий наносит предприятию иногда больший ущерб, чем сумма полученной экономии. В процессе анализа должны быть выявлены непроизводительные затраты, потери от бесхозяйственности, которые можно рассматривать как неиспользованные резервы снижения себестоимости продукции.
Непроизводительными затратами следует считать потери от порчи и недостачи сырья (материалов) и готовой продукции, оплату простоев по вине предприятия, доплаты за это время и в связи с использованием рабочих на работах, требующих менее квалифицированного труда, стоимость потреблённой энергии и топлива за время простоя предприятия и др.
Анализ общепроизводственных расходов в себестоимости единицы изделия производится с учётом результатов, полученных при анализе их в целом по предприятию. Эти расходы распределяются между отдельными видами изготовленной продукции пропорционально прямым затратам за исключением покупных материалов или заработной платы основных производственных рабочих.
Сумма этих расходов, приходящихся на единицу продукции (УК),
зависит
от изменения:
а) общей суммы цеховых и общезаводских расходов (З ц);
б) суммы прямых затрат, которые являются базой распределения косвенных
(УД
i
)
в) объёма производства продукции (VB
П)
.
Коммерческие расходы включают затраты по отгрузке продукции покупателям, расходы на тару и упаковочные материалы, рекламу, изучение рынков сбыта.
Расходы по доставке товаров зависят от расстояния перевозки, веса перевезённого груза, транспортных тарифов за перевозку грузов, вида транспортных средств.
Расходы по погрузке и выгрузке могут изменяться в связи с изменением веса отгруженной продукции и расценок за погрузку и выгрузку одной тонны продукции.
Расходы на тару и упаковочные материалы зависят от их количества и стоимости. Количество, в свою очередь, связано с объёмом отгруженной продукции и нормой расхода упаковочных материалов на единицу продукции.
Экономия на упаковочных материалах не всегда желательна, так как красивая, эстетичная, привлекательная упаковка – один из факторов повышения спроса на продукцию и увеличение затрат по этой статье окупается увеличением объёма продаж. То же можно сказать и о затратах на рекламу, изучение рынков сбыта и другие маркетинговые расходы.
В заключение анализа косвенных затрат подсчитываются резервы возможного их сокращения и разрабатываются конкретные рекомендации по их освоению.
Вопросы для самоконтроля
1. Какие основные направления составляют содержание анализа себестоимости продукции?
2. Какие факторы оказывают влияние на уровень затрат и на совокупную себестоимость
продукции?
3. Опишите алгоритм расчётов при анализе влияния факторов на совокупную себестоимость.
4. Опишите алгоритм расчётов при факторном анализе уровня затрат на 1 руб. товарной
продукции.
5. Опишите алгоритм расчетов при факторном анализе себестоимости единицы продукции.
6. Выделите факторы первого и последующих уровней, влияющие на размер прямых
материальных затрат.
7. Опишите алгоритмы расчетов при факторном анализе прямых трудовых затрат.
8. Какие факторы оказывают влияние на сумму и уровень косвенных расходов?
9. Каковы отличительные особенности анализа условно-переменных и условно-постоянных
издержек?
| Предыдущая |
§ 1. Сущность себестоимости как объекта анализа.
§ 2. Задачи анализа себестоимости и источники информации.
Глава 2. Анализ себестоимости продукции.
§ 1. Анализ себестоимости продукции по элементам затрат и калькуляционным статьям.
§ 2. Анализ затрат на рубль товарной продукции.
§ 4. Анализ влияния на себестоимость трудовых затрат.
§ 5. Анализ комплексных статей себестоимости.
5.1. Анализ расходов на обслуживание производства и управление им.
5.2. Анализ других комплексных статей себестоимости.
§ 1. Сущность себестоимости как объекта анализа.
В системе показателей, характеризующих эффективность производства и реализации, одно из ведущих мест принадлежит себестоимости продукции.
Себестоимость продукции - это выраженные в денежной форме затраты на ее производство и реализацию. В себестоимости продукции как синтетическом показателе отражаются все стороны производственной и финансово-хозяйственной деятельности предприятия: степень использования материальных, трудовых и финансовых ресурсов, качество работы отдельных работников и руководства в целом.
Исчисление этого показателя необходимо по многим причинам, в том числе для определения рентабельности отдельных видов продукции и производства в целом, определения оптовых цен на продукцию, осуществления внутрипроизводственного хозрасчета, исчисления национального дохода в масштабах страны. Себестоимость продукции является одним из основных факторов формирования прибыли. Если она повысилась, то при остальных равных условиях размер прибыли за этот период обязательно уменьшиться за счет этого фактора на такую же величину. Между размерами величины прибыли и себестоимости существует обратная функциональная зависимость. Чем меньше себестоимость, тем больше прибыль, и наоборот. Себестоимость является одной из основных частей хозяйственной деятельности и соответственно одним из важнейших элементов этого объекта управления.
Одно из основных условий получения достоверной информации о себестоимости продукции - четкое определение состава производственных затрат. В нашей стране состав себестоимости продукции регламентируется государством. Основные принципы формирования этого состава определены в Законе РФ “О налоге на прибыль предприятий и организаций” и конкретизированы в Положении о составе затрат. Кроме того, на основе данного Положения министерства, ведомства, межотраслевые государственные объединения, концерны разрабатывают отраслевые положения о составе затрат и методические рекомендации по вопросам планирования, учета и калькулирования себестоимости продукции (работ, услуг) для подведомственных предприятий. Регламентирующая роль государства по отношению к себестоимости продукции проявляется также в установлении норм амортизации основных средств, тарифов отчислений на социальные нужды и др.
Положением о составе затрат определено, что себестоимость продукции (работ, услуг) представляет собой стоимостную оценку используемых в процессе производства природных ресурсов, сырья, материалов, топлива, энергии, основных фондов, трудовых ресурсов, а также других затрат на ее производство и реализацию.
Кроме того, в практике планирования, учета, калькулирования и анализа различают цеховую, производственную и полную себестоимость. Цеховая себестоимость продукции складывается из затрат (прямых и косвенных) всех цехов не ее изготовление. Производственная себестоимость формируется из всех затрат предприятия, связанных с процессом производства и управления. Полная себестоимость состоит из производственной себестоимости и внепроизводственных расходов (т.е. расходов, связанных с реализацией продукции покупателям).
§ 2. Задачи анализа себестоимости и источники информации.
Основными задачами анализа себестоимости продукции (работ, услуг) являются:
- объективная оценка выполнения плана по себестоимости и ее изменения относительно прошлых отчетных периодов, а также соблюдения действующего законодательства, договорной и финансовой дисциплины;
- исследование причин, вызвавших отклонение показателей от их плановых значений;
- обеспечение центров ответственности по затратам необходимой информацией для оперативного управления формированием себестоимости продукции;
- содействие выработке оптимальной величины плановых затрат, плановых и нормативных калькуляций на отдельные изделия и виды продукции;
- выявление и сводный подсчет резервов снижения затрат на производство и реализацию продукции;
Характер этих задач свидетельствует о большой практической значимости анализа себестоимости продукции в хозяйственной деятельности предприятия.
Анализ хозяйственной деятельности основывается на системе показателей и предполагает использование данных целого ряда источников экономической информации.
Основными источниками информации, необходимой для проведения анализа себестоимости, являются отчетные данные; данные бухгалтерского учета (синтетические и аналитические счета, отражающие затраты материальных, трудовых и денежных средств, соответствующие ведомости, журналы-ордера и в необходимых случаях первичные документы); плановые (сметные, нормативные) данные о затратах на производство и реализацию продукции и отдельных изделий (работ, услуг).
§ 1. Анализ себестоимости продукции по элементам затрат и калькуляционным статьям.
Производственные затраты предприятий и объединений в плане, бухгалтерском учете, отчетности и анализе группируются в 2-х направлениях: по экономическим элементам и калькуляционным статьям.
Анализ затрат по элементам. Группировка затрат по элементам является единой и обязательной и определяется Положением о составе затрат. Группировка по экономическим элементам показывает, что именно израсходовано на производство продукции, каково соотношение отдельных элементов в общей сумме расходов. При этом по элементам материальных затрат отражаются только покупные материалы, изделия, топливо и энергию. Оплата труда и отчисления на социальные нужды отражаются только применительно к персоналу основной деятельности.
Группировка расходов по элементам позволяет осуществлять контроль за формированием, структурой и динамикой затрат по видам, характеризующим их экономическое содержание. Это необходимо для изучения соотношения живого и прошлого (овеществленного) труда, нормирования и анализа производственных запасов, исчисления частных показателей оборачиваемости отдельных видов нормируемых оборотных средств, а также для других расчетов отраслевого, национального и народнохозяйственного уровня (в частности, для исчисления величины создаваемого в промышленности национального дохода).
Рассчитанные поэлементно затраты всех материальных и топливно-энергетических ресурсов используются для определения планового уровня материальных затрат и оценки его соблюдения. Анализ поэлементного состава и структуры затрат на производство дает возможность наметить главные направления поиска резервов в зависимости от уровня материалоемкости, трудоемкости и фондоемкости производства.
Из таблицы 1.1 (см. следующую страницу) видно, что основная доля расходов приходится на материальные затраты и затраты по оплате труда, следовательно этим элементам необходимо уделить особое внимание при выявлении резервов снижения себестоимости.
В отчетном периоде доли материальных затрат и затрат на оплату труда возросли по сравнению с прошлым годом, но оказались ниже запланированных на 0.9% и 0.4% соответственно. Доля элемента "Прочие затраты" по сравнению с планом возросла на 1.8% в основном из-за снижения расходов по остальным элементам.
Таблица 1.1. Анализ затрат по элементам.
| Элементы затрат | За прошлый год | По плану на отчетный год | Фактически за отчетный год | Изменение фактических удел. весов по сравнению | ||||
| сумма, тыс.руб. | удел. вес, % | сумма, тыс.руб. | удел. вес, % | сумма, тыс.руб. | удел. вес, % | с прошлым годом, % (гр.6-гр.2) | с планом, % (гр.6-гр.4) | |
| 1 | 2 | 3 | 4 | 5 | 6 | 7 | 8 | |
| Материальные затраты | 57527 | 29,6% | 66258 | 31,3% | 60753 | 30,4% | +0,8% | -0,9% |
| Затраты на оплату труда | 49484 | 25,5% | 59627 | 28,2% | 55457 | 27,8% | +2,3% | -0,4% |
| Отчисления на социальные нужды | 22602 | 11,6% | 22599 | 10,7% | 20335 | 10,2% | -1,5% | -0,5% |
| Амортизация основных фондов | 19741 | 10,2% | 18252 | 8,6% | 17175 | 8,6% | -1,6% | -0,0% |
| Прочие затраты | 44957 | 23,1% | 44949 | 21,2% | 46096 | 23,1% | -0,1% | +1,8% |
| Итого: | 194311 | 100% | 211685 | 100% | 199816 | 100% | ||
Анализ себестоимости продукции по калькуляционным статьям.
Типовая группировка затрат по статьям калькуляции установлена Основными
положениями по планированию, учету и калькулированию себестоимости продукции
на промышленных предприятиях. Постатейное отражение затрат в плане, учете, отчетности
и анализе раскрывает их целевое назначение и связь с технологическим процессом.
Эта группировка используется для определения затрат по отдельным видам вырабатываемой
продукции и месту возникновения расходов (цехам, участкам, бригадам).
Часть калькуляционных статей – в основном одноэлементные, т. е. однородные по своему экономическому содержанию, расходы. К ним относятся сырье и материалы, покупные комплектующие изделия и полуфабрикаты, топливо и энергия на технологические цели, основная и дополнительная заработная плата производственных рабочих, отчисления на социальное страхование. При их анализе нельзя ограничиться лишь показателями в целом по предприятию, так как при этом нивелируются результаты, достигнутые при выпуске отдельных изделий. Поэтому расчеты влияния отдельных факторов на общую величину затрат по этим статьям в последствии детализируются по отдельным изделиям, видам расходуемых материалов, системам и формам оплаты труда производственных рабочих на основе данных отчетных калькуляций.
Остальные статьи себестоимости являются комплексными и объединяют несколько экономических элементов. Так, статья "Расходы на содержание и эксплуатацию оборудования" включает затраты материалов, энергии, топлива, расходы на оплату труда, амортизацию основных фондов. Комплексный характер носят и такие статьи себестоимости, как расходы на подготовку и освоение производства, цеховые, общезаводские (общехозяйственные) и прочие производственные расходы. Эти затраты обусловлены прежде всего общим объемом и организационно-техническим уровнем производства и анализируются, как правило, в целом по предприятию (объединению) или отдельным его подразделениям.
Анализ выполнения плана в постатейном разрезе начинается с сопоставления фактических затрат с плановыми, пересчитанными на фактический выпуск и ассортимент. Тем самым выявленные отклонения раскрывают изменения затрат независимо от структурных и ассортиментных сдвигов в выпуске продукции (таблица 1.2).
Таблица 1.2. Анализ себестоимости по калькуляционным статьям
| № п/п | Статьи затрат | Фактически выпущенная продукция, тыс. руб. | Отклонения от плана (+,-) | |||
| по плановой себест-ти | по фактической себест-ти | тыс.руб. | в процентах | |||
| к плановой статье | ко всей план. себес-ти | |||||
| А | Б | 1 | 2 | 3 | 4 | 5 |
| 1 | Сырье и материалы | 43456 | 37865 | -5591 | -12,9% | -2,75% |
| 2 | Возвратные отходы (вычитаются) | -96 | -107 | -11 | +11,5% | -0,01% |
| 3 | Сырье и материалы за вычетом отходов | 43360 | 37758 | -5602 | -12,9% | -2,75% |
| 4 | Покупные изделия, полуфабрикаты и услуги производственного характера сторонних предприятий и организаций | 19344 | 17134 | -2210 | -11,4% | -1,09% |
| 5 | Топливо и энергия на технологические цели | 1006 | 1024 | +18 | +1,8% | +0,01% |
| 6 | ИТОГО прямых материальных затрат | 63710 | 55916 | -7794 | -12,2% | -3,83% |
| 7 | Заработная плата основная производственных рабочих | 46783 | 42424 | -4359 | -9,3% | -2,14% |
| 8 | Заработная плата дополнительная производственных рабочих | 8561 | 8545 | -16 | -0,2% | -0,01% |
| 9 | Отчисления на социальное страхование | 23730 | 21353 | -2377 | -10,0% | -1,17% |
| 10 | ИТОГО заработной платы прямой с отчислениями | 79074 | 72322 | -6752 | -8,5% | -3,32% |
| 11 | Расходы на подготовку и освоение производства | 2561 | 2549 | -12 | -0,5% | -0,01% |
| 12 | 10716 | 10329 | -387 | -3,6% | -0,19% | |
| 13 | Цеховые расходы | 13170 | 12873 | -297 | -2,3% | -0,15% |
| 14 | Общезаводские расходы | 18420 | 18515 | +95 | +0,5% | +0,05% |
| 15 | ИТОГО расходов на обслуживание производства и управление | 44867 | 44266 | -601 | -1,3% | -0,30% |
| 16 | Потери от брака | X | 72 | +72 | X | +0,04% |
| 17 | Прочие производственные расходы | - | - | - | - | - |
| 18 | Производственная себестоимость товарной продукции | 187651 | 172576 | -15075 | -8,0% | -7,41% |
| 19 | Внепроизводственные (коммерческие) расходы | 15903 | 19554 | +3651 | +23,0% | +1,79% |
| 20 | Полная себестоимость товарной продукции | 203554 | 192130 | -11424 | -5,6% | |
В гр. 4 табл. 1.2 показано процентное отношение отклонений от плана к плановым затратам по каждой калькуляционной статье; в гр. 5 – долевое участие изменения затрат по соответствующим статьям в общем проценте снижения полной себестоимости товарной продукции. Таким образом устанавливают степень влияния отклонений по отдельным статьям на общий результат.
В соответствии с данными таблицы, полная себестоимость выпущенной продукции снизилась в отчетном периоде на 11424 тыс. руб., или 5.6%, по сравнению с планом. Значительнее всего сократились расходы по статье "Сырье и материалы" (–12.9%), что позволило сэкономить 2.75% от полной плановой себестоимости товарной продукции. Наиболее существенное превышение плана (на 23%) наблюдается по внепроизводственным (коммерческим) расходам. Это превышение обусловило возрастание себестоимости на 1.79% за счет увеличения данной статьи.
Основное внимание должно быть уделено при анализе тем статьям, по которым допущены непланируемые потери и перерасходы. Однако анализ себестоимости не должен ограничиваться только этими статьями. Значительные резервы снижения себестоимости продукции могут быть вскрыты и по остальным статьям при более детальном анализе затрат на материалы, топливо, энергию, расходов на заработную плату и комплексных статей себестоимости.
§ 2. Анализ затрат на рубль товарной продукции.
В большинстве отраслей промышленности задание по себестоимости утверждается предприятием в виде предельного уровня затрат на рубль товарной продукции.
Показатель затрат на рубль товарной продукции характеризует уровень себестоимости одного рубля обезличенной продукции. Он исчисляется как частное от деления полной себестоимости всей товарное продукции на ее стоимость в оптовых ценах предприятия . Это - наиболее обобщающий показатель себестоимости продукции, выражающий ее прямую связь с прибылью. К достоинствам этого показателя можно также отнести его динамичность и широкую сопоставимость.
Непосредственное влияние на изменение уровня затрат на рубль товарной продукции оказывают 4 фактора, которые находятся с ним в прямой функциональной связи:
- изменение структуры выпущенной продукции;
- изменение уровня затрат на производство отдельных изделий;
- изменение цен и тарифов на потребленные материальные ресурсы;
- изменение оптовых цен на продукцию.
Рассмотрим влияние этих факторов на основе данных таблицы 2.1.
Таблица 2.1. Затраты на рубль товарной продукции.
(расчет показателей срок 1-6 приведен в .)
| Наименование показателя | № строки | Формула расчета | Сумма |
| Плановая себестоимость всей ТП, тыс.руб. | 1 | е qпSп | 203554 |
| Себестоимость всей выпущенной продукции: | |||
| б) по фактической себестоимости, тыс.руб. | 2 | е qфSп | 194321 |
| а) по плановой себестоимости, тыс.руб. | 3 | е qфSф | 192130 |
| ТП в оптовых ценах предприятий: | |||
| а) по плану, тыс.руб. | 4 | е qпСп | 250066 |
| б) фактически в ценах, принятых в плане, т.р. | 5 | е qфСп | 235883 |
| в) фактически в ценах, действовавший в отчетном году, тыс.руб. | 6 | е qфСф | 237199 |
| Затраты на рубль ТП по плану (стр.1:стр.4), коп. | 7 | е qпSп е qпCп | 81,40 |
| Затраты на рубль фактически выпущенной ТП: | |||
| а) по плану, пересчитанному на фактический выпуск и ассортимент (стр.2:стр.5), коп. | 8 | е qфSп е qфCп | 82,38 |
| б) фактически в ценах, действовавших в отчетном году (стр.3:стр.6), коп. | 9 | е qфSф е qфCф | 81,00 |
| в) фактически в ценах, принятых в плане ((стр.3 - изменение цен):стр.5), коп. | 10 | е qфS"ф е qфCп | 79,46 |
| г) фактически в оптовых ценах на готовую продукцию, принятых в плане (стр.3:стр.5), коп. | 11 | е qфSф е qфCп | 81,45 |
| Затраты на рубль ТП по отчету за прошлый год, коп. | 12 | 81,90 | |
q -- количество изделий;
S -- себестоимость единицы изделия;
C -- оптовая цена единицы изделия;
S"ф -- фактическая себестоимость единицы изделия, скорректированная на изменение цен и тарифов на потребленные материальные ресурсы.
Общее отклонение затрат на рубль товарной продукции от плана определяется сравнением строк 9 и 7: 81.00 – 81.40 = –0.4 коп., т. е. фактические затраты оказались ниже утвержденных планом. Проанализируем влияние каждого из 4-х вышеперечисленных факторов на это отклонение.
Влияние структурных сдвигов в составе продукции определяется по следующей формуле (сравниваются строки 8 и 7 табл.2.1):
Таким образом, изменения ассортимента выпущенных изделий привело к увеличению затрат на рубль товарной продукции на 0.98 коп. (82.38 – 81.40).
Влияние изменения уровня затрат на производство отдельных изделий в составе продукции определяют по формуле (разница строк 10 и 8 табл.2.1):
то есть 79.46 – 82.38 = –2.92 коп. Полученное изменение себестоимости за счет этого фактора - это чистая экономия , достигнутая в результате снижения затрат материальных ресурсов, использования более прогрессивной техники и технологии, роста производительности труда.
Выделить влияние изменения цен и тарифов на потребленные материальные ресурсы можно, воспользовавшись формулой
или сравнив сроки 11 и 10 таблицы: 81.45 – 79.46 = 1.99 коп. Увеличение в среднем цен и тарифов на ресурсы привело к увеличению показателя затрат на рубль товарной продукции на 1.99 коп.
Влияние последнего фактора - изменения оптовых цен на продукцию определяется сравнение строк 9 и 11, т. е. по формуле
Полученное отклонение свидетельствует о снижении затрат на 0.45 коп. (81.00 – 81.45) за счет увеличения в среднем отпускных цен, установленных предприятием в отчетном периоде на свою продукцию.
По итогам отчетного периода план по снижению затрат на рубль товарной продукции был значительно перевыполнен (вместо снижения затрат по плану на 0.5 коп. фактически они были снижены на 0.9 коп.). Проанализировав влияние на это изменение всех 4-х факторов выяснилось, что снижение расходов в основном приходится именно на чистую экономию, т. е. на экономию уровня затрат на производство отдельных изделий. Это является положительным моментом. Однако общая экономия могла бы быть значительно больше, если бы не отрицательное влияние 2-х других факторов. Предприятию необходимо обратить особое внимание на ассортимент выпускаемой продукции, а также, по возможности, ответственней подойти к выбору поставщиков материальных ресурсов, поскольку именно эти факторы (структурный сдвиг в продукции и увеличение цен на потребленные ресурсы) повлияли в сторону увеличения расходов.
§ 3. Анализ влияния
на себестоимость прямых материальных
затрат.
Главными задачами анализа материальных затрат как важнейшего слагаемого себестоимости продукции являются:
- выявление и измерение влияния отдельных групп факторов на отклонение затрат от плана и их изменение по сравнению с предшествующими периодами;
- выявление резервов экономии материальных затрат и путей их мобилизации.
При изучении причин отклонений уровня материальных затрат от планового, предшествующего периода и других баз сравнения эти причины условно называют факторами цен, норм и замены. Под факторами цен подразумевают не только изменение цены на сырье и материалы, но и изменение транспортно-заготовительных расходов. Фактор норм отражает не только изменение самих норм расхода, но и отклонение фактического расхода на единицу продукции (удельного расхода) от норм. Под фактором замены понимается, помимо воздействия полной замены одних видов материальных ценностей другими, изменение их содержания в смесях (рецептуры) и содержания в них полезных веществ (особенно распространено в пищевой промышленности).
Приемы анализа с выделением этих групп факторов одинаковы по всем статьям материальных затрат, т. е. по сырью и основным материалам, топливу, покупным полуфабрикатам и комплектующим изделиям. (Ниже эти приемы будут рассмотрены на примере основных материалов.)
Фактор цен, т. е. группа факторов, определяющих заготовительную себестоимость материалов складывается из стоимости самих материалов по ценам поставщиков и транспортно-заготовительных расходов (ТЗР).
Для определения влияния изменения уровня ТЗР (после их корректировки на изменение тарифов) на заготовительную себестоимость материалов необходимо располагать данными о процентном отношении их к стоимости заготовленных материалов и топлива. Необходимые для этого данные можно получить из аналитического учета к счету ”Материалы”.
На анализируемом предприятии ТЗР планировались в размере 4% стоимости материалов по ценам поставщиков. Таким образом заготовительная себестоимость материалов составляла 104% стоимости материалов по ценам поставщиков. Фактический средний уровень ТЗР достиг 5%. Перерасход составил 1% (105% – 104%). Имея фактическую заготовительную себестоимость израсходованных материалов 39365 тыс. руб. (см. табл. 1.2), перерасход по ТЗР определяем следующим образом:
т. е. стоимость израсходованных материалов оказалась на 375 тыс. руб. больше из-за превышения фактического процента ТЗР запланированной величины.
Решающее значение для снижения себестоимости имеет экономия материалов в натуре - фактор норм и рациональные замены материалов - фактор замены. Ведущая роль этих факторов объясняется тем, что экономия материальных затрат под воздействием фактора цен оказывает непосредственное воздействие на снижение себестоимости через уменьшение сумм по статьям материальных затрат. Экономия же под влиянием факторов норм и замены не только оказывает непосредственное воздействие на эти статьи, но создает возможность увеличения объема выпуска продукции и тем самым косвенно влияет и на сокращение уровня постоянных расходов на единицу продукции, т. е. влечет за собой относительное снижение общезаводских и цеховых расходов. Таким образом, диапазон влияния экономии материальных затрат за счет факторов норм и замены на снижение себестоимости продукции шире, чем за счет фактора цен.
Ниже проводится анализ отклонения расхода материалов от планового в разрезе влияния факторов норм, цен и замены.
В таблице 3.1 (см. следующую страницу) приведена расшифровка затрат на материалы к калькуляции себестоимости холодильника. Для облегчения подсчетов в таблицу вводится пересчитанный плановый показатель (гр.7), представляющий произведение фактического количества израсходованного материала на его плановую заготовительную себестоимость (условно называемую ценой).
Прежде всего находят общее отклонение, т. е. разность между суммами затрат по отчету и по плану (см. табл. 3.1, гр.6–гр.5).
Чтобы измерить влияние изменения удельного расхода материалов на сумму материальных затрат, сравнивают величину пересчитанного показателя с запланированной суммой затрат по каждой строке. Разность показывает отклонение за счет норм (гр.7–гр.5).
Воздействие фактора цен измеряется путем сопоставления одинакового фактического количества израсходованных материалов в двух оценках - фактических и плановых ценах, т. е. в результате вычитания из фактической суммы затрат пересчитанного показателя (гр.6–гр.7).
Остается определить воздействие замены. Результат замены определяется путем сопоставления плановой себестоимости фактически использованного набора материалов с запланированным.
В данном примере фактический набор материалов состоит из 2-х компонентов вместо 3-х по плану. Изменения вызваны невыполнением плана поставок латуни, которая был частично заменен алюминием и синтетическими материалами.
Таблица 3.1. Анализ затрат на материалы.
| Наименованиекалькуляционных групп материалов, покупных полуфабрикатов и комплектующих изделий | Расход, кг | Цена за кг, тыс.руб. | Сумма тыс.руб. | Отклонение от плана (+,-), тыс.руб. | |||||||
| план | отчет | план | отчет | план (гр.1х гр.3) | отчет (гр.2 х гр.4) | пересчитанный плановый показатель (гр.2 х гр.3) | всего (гр.6-гр.5) | в том числе за счет | |||
| норм (гр.7-гр.5) | цен (гр.6-гр.7) | замены | |||||||||
| А | 1 | 2 | 3 | 4 | 5 | 6 | 7 | 8 | 9 | 10 | 11 |
| Сырье и основные материалы: | |||||||||||
| Сталь листовая | 32,0 | 35,0 | 3,0 | 3,2 | 96,0 | 112,0 | 105,0 | +16,0 | +9,0 | +7,0 | --- |
| Олово | 1,2 | 1,1 | 18,0 | 18,4 | 21,6 | 20,2 | 19,8 | -1,4 | -1,8 | +0,4 | --- |
| Синтетические материалы | х | х | х | х | 124,0 | 131,0 | 131,0 | ||||
| Алюминий | 3,0 | 8,0 | 5,1 | 5,9 | 15,3 | 47,2 | 40,8 | -10,0 | --- | +6,4 | -16,4 |
| Латунь | 5,0 | 2,0 | 16,3 | 16,3 | 81,5 | 32,6 | 32,6 | ||||
| Прочие основные материалы | х | х | х | х | 150,0 | 152,0 | 152,0 | +2,0 | +2,0 | --- | --- |
| ИТОГО основных материалов | 488,4 | 495,0 | 481,2 | +6,6 | +9,2 | +13,8 | -16,4 | ||||
В графы таблицы, отведенные для пересчитанного показателя, записывается фактически использованный набор материалов, но по плановой заготовительной себестоимости, всего на 204.4 тыс. руб. (131.0+40.8+32.6) вместо 220.8 тыс. руб. (124+15.3+81.5) по плану. Следовательно, снижение расходов за счет замены составило 16.4 тыс. руб. при одновременном увеличении заготовительной себестоимости израсходованного алюминия на 6.4 тыс. руб. (фактор цен). Общая экономия по замененным материалам составила 10 тыс. руб.
По результатам полученных в таблице 3.1 отклонений видно, что итоговая сумма затрат основных материалов на производство одного холодильника возросла на 6.6 тыс. руб. Это явилось следствием увеличения цен на материалы (+13.8 тыс. руб.) и увеличения норм их расхода (+9.2 тыс. руб.), и лишь произведенная замена повлияла в сторону экономии материальных затрат (-16.4 тыс. руб.). Однако замена была произведена из-за сбоя в поставках, то есть не планировалась заранее, что говорит либо об упущениях предприятия в планировании расхода определенных материалов на отдельные составляющие холодильника, либо о снижении качества изделия в результате вынужденной замены.
В пересчете на фактический выпуск холодильников резерв снижения себестоимости путем экономии расходов на материалы составляет (тыс. руб.):
за счет норм 11.0 т. р. * 61 шт.= 671.0 т. р.
за счет цен 13.8 т. р. * 61 шт.= 841.8 т. р.
за счет замены 0.0 т. р. (т. к. не допущено перерасхода)
Всего 1512.8 т. р.
§ 4. Анализ влияния на себестоимость трудовых затрат.
Заработная плата составляет один из важнейших элементов себестоимости продукции; удельный вес ее особенно велик в большинстве отраслей добывающей промышленности, а также в машиностроении. В себестоимости продукции в качестве самостоятельной статьи выделяется только зарплата производственных рабочих. Зарплата других категорий промышленно-производственного персонала включается в состав комплексных статей себестоимости, а также транспортно-заготоовительных расходов. Зарплата рабочих, занятых во вспомогательных производствах, входит в себестоимость пара, воды, электроэнергии и влияет на себестоимость товарной продукции через те комплексные статьи, на которые отнесен расход пара, воды и энергии.
От выполнения плана производства зависят прямо или косвенно зарплата рабочих-сдельщиков и премии, выплачиваемые из фонда заработной платы (премии, выплачиваемые из фонда потребления, на фонд заработной платы не влияют). Другие слагаемые фонда зарплаты зависят от численности работников, тарифных ставок и должностных окладов, т. е. на них влияют многие общие факторы. Поэтому анализ зарплаты проводится в 2-х направления: 1) анализ фонда зарплаты как элемента затрат на производство; 2) анализ зарплаты в разрезе отдельных статей калькуляции, в первую очередь самостоятельной статьи - зарплата производственных рабочих.
Лишь после того, как выявлены общие факторы, вызвавшие отклонения по фонду зарплаты отдельных категорий работников, определяется, в какой мере они повлияли на разные статьи себестоимости продукции.
Перед началом анализа использования фонда зарплаты важно проанализировать обоснованность его плановой величины. Конкретная методика такого анализа будет зависеть от принятого на предприятии способа планирования фонда заработной платы. Кроме того, при планировании фонда заработной платы и контроле за его расходованием обязательно проверяется соблюдение запланированного соотношения между темпами роста среднего заработка (включая выплаты из фонда потребления) и производительности труда.
Влияние использования фонда заработной платы промышленно-производственного персонала на себестоимость продукции . На себестоимость продукции относятся все выплаты работникам промышленно-производственного персонала. Фонд зарплаты непромышленного персонала (столовых, клубов, пионерлагерей и др.) в себестоимость промышленной продукции не включается.
Абсолютный перерасход фонда зарплаты промышленно-производственного персонала не влечет за собой увеличение себестоимости, если процент сверхпланового роста объема продукции выше, чем фонда зарплаты, так как при этом затраты на рубль продукции снижаются по сравнению с плановым уровнем.
Перевыполнение плана по объему продукции должно обязательно сопровождаться относительной экономией фонда зарплаты и сверхплановым снижением себестоимости потому, что при этом возрастают только выплаты сдельщикам и премии, а повременная не меняется. Чем больше удельный вес повременной оплаты труда в общем фонде зарплаты, тем больше (при прочих равных условиях) и достигаемая экономия.
Чтобы определить полную величину относительной экономии или перерасхода фонда зарплаты и их влияние на себестоимость, необходимо исходить из соотношения темпов роста фонда зарплаты и продукции. Это соотношение равняется соотношению темпов роста производительности труда и средней зарплаты.
Дело в том, что производительность труда, измеряемая средней выработкой на одного работающего, - это частное от деления продукции (Q) на среднее число работающих (R), в средняя заработная плата - частное от деления фонда заработной платы (Ф з) на то же среднесписочное число работающих. Соотношение темпов роста этих дробей равняется соотношению темпов изменения числителей дробей - объема продукции и фонда заработной платы:
Определение влияния фактического соотношения темпов роста производительности труда и зарплаты на себестоимость выпущенной продукции . Одним из важнейших факторов снижения себестоимости является опережение темпов роста производительности труда над темпами роста средней заработной платы.
Расчет изменения фонда зарплаты (D Ф з) под влияние возрастания среднегодовой выработки и среднегодовой зарплаты одного работающего или рабочего проводится по формуле
, где
Ф зП - плановый фонд зарплаты, тыс. руб.
З% и W% - темп роста соответственно среднегодовой зарплаты 1 работающего и среднегодовой производительности труда по сравнению с планом, %
Подставим в формулу данные таблицы 4.1.
Теперь необходимо определить, какая часть экономии отражена в себестоимости продукции. Для этого сумма экономии умножается на отношение производственной себестоимости фактического выпуска к сумме затрат на производство :
Таким образом, за счет опережающего сверхпланового роста производительности труда затраты на зарплату, отнесенные на себестоимость продукции снизились на 313.1 тыс. руб.
Приведенный расчет носит приближенный характер, так как в нем не учтены различия в удельном весе зарплаты в затратах на производство и в себестоимости продукции. Эти различия неизбежны потому, что в себестоимость выпущенной в отчетном году продукции входят затраты на детали и полуфабрикаты, находившиеся в незавершенном производстве на начало года, а часть затрат на производство отчетного года относится к незавершенному производству на конец года.
Анализ состава фонда заработной платы. Относительная экономия (или перерасход) характеризует использование фонда зарплаты в целом. Чтобы выявить резервы дополнительного снижения зарплаты на рубль товарной продукции, необходимо предварительно выявить резервы дальнейшего роста производительности труда и экономии средней зарплаты прежде всего за счет устранения непроизводительных выплат и неоправданного роста зарплаты отдельных категорий промышленно-производственного персонала.
С этой целью анализируется состав фонда зарплаты рабочих и из него выделяются непроизводительные выплаты , группируемые по 3-м следующим пунктам:
- Доплата сдельщикам в связи с изменением условий работы;
- Доплата за работу в сверхурочное время;
- Оплата вынужденных простоев.
Подсчитывать отдельно непроизводительные выплаты на брак не требуется, так как сумма по статье "Потери от брака" полностью учитывается при сводном подсчете резервов снижения себестоимости.
Резервы снижения выплат по фонду зарплаты обслуживающего персонала выявляются путем анализа отклонений от плана численности и средней зарплаты на одного работника каждой категории персонала и определения влияния этих отклонений на расход зарплаты.
Перерасход фонда зарплаты из-за содержания сверхпланового количества всех категорий обслуживающего персонала следует относить к непроизводственным расходам, а ликвидация его считать резервом снижения себестоимости.
Отклонение от плана среднего уровня зарплаты могут быть вызваны:
- повышением или снижением удельного веса более высокооплачиваемых работников в общей численности соответствующей категории.(При неукомплектованности работниками такое отклонение является неизбежным и не считается перерасходом);
- нарушение установленных окладов (Вызванный этим перерасход фонда является недопустимым непроизводственным расходом);
- сверхплановым перевыполнением норм выработки и сверхплановой выплатой премий, входящих в фонд зарплаты (уважительные причины), неправильной тарификацией работ, непроизводительными выплатами и другими недостатками, влияющими на среднюю зарплату (неуважительные причины).
Влияние изменения количества работников на фонд зарплаты определяют путем умножения отклонения от плана количества работников (D N) на плановую среднюю зарплату (З п), а влияние отклонения от плана среднегодовой зарплаты (D З) - умножением этого отклонения на фактическое количество работников (N ф) по отдельным категориям персонала (метод абсолютных разниц):
Анализ заработной платы производственных рабочих . Заработная плата производственных рабочих выделяется в калькуляции самостоятельной статьей. Подробный анализ этой части фонда проводится по важнейшим изделиям в тех отраслях промышленности, где зарплата производственных рабочих играет значительную роль в формировании себестоимости продукции и где поэтому в специальном разделе калькуляции предусматривается расшифровка статьи “Заработная плата основная и дополнительная”.
Данные о расходе фонда заработной платы производственных рабочих приведены в таблице 4.2.
Таблица 4.2. Анализ зарплаты производственных рабочих.
| Изделия | Единица измер. | Выпуск за | Заработная плата в товарной продукции, тыс.руб. | Заработная плата в себестоимости единицы продукции, тыс.руб. | ||||
| март | по плану | фактически | отклоне-ния (+,-) (гр.5-гр.4) | по плану (гр.4:гр.3) | фактически (гр.5:гр.3) | отклоне-ния (гр.8-гр.7) | ||
| 1 | 2 | 3 | 4 | 5 | 6 | 7 | 8 | 9 |
| А | шт. | 730 | 9839,7 | 9783,1 | -56,6 | 13,48 | 13,40 | -0,08 |
| Б | шт. | 643 | 5412,0 | 5314,0 | -98,0 | 8,42 | 8,26 | -0,15 |
| В | шт. | 40 | 661,2 | 674,9 | +13,7 | 16,53 | 16,87 | +0,34 |
| Прочая продукция | тыб.руб. | 44,5 | 57,0 | +12,5 | ||||
| Всего | 15957,4 | 15829,0 | -128,4 | |||||
Из таблицы видно, что фактически затраты по зарплате рабочих оказались ниже запланированной величины на 128.4 тыс. руб. Экономия достигнута за счет снижения зарплаты по изделиям А и Б. При этом по изделию В и прочей продукции зарплата производственных рабочих превысила план (на 0.34 тыс. руб. на единицу продукции В и на 12.5 тыс. руб. по всей прочей продукции).
Далее необходимо проанализировать отклонение расхода фонда заработной платы рабочих в результате изменения трудоемкости изделий. Снижение трудоемкости обеспечивает экономию по заработной плате и рост производительности труда.
В таблице 4.3 представлены необходимые данные для определения влияния трудоемкости и часовой ставки на оплату труда по изделию Б.
Таблица 4.3. Анализ влияния трудоемкости.
| Показатели | Обозначения | План | Факт | Отклонения от плана (+,-) |
| Количесто единиц изделия Б, шт. | q | 643 | 643 | -- |
| Трудоемкость единицы изделия Б, нормо-часы | Q | 1,20 | 1,18 | -0,02 |
| Часовая ставка, руб. | L | 7014 | 7004 | -10 |
| Сумма заработной платы, тыс. руб. | U | 5412,0 | 5314,0 | -98,0 |
Влияние каждого из факторов составило:
а) влияние трудоемкости
б) влияние изменения часовой ставки
Таким образом, расходы на зарплату по изделию Б снизились на 98.0 тыс. руб. При этом за счет снижения трудоемкости производства изделий на 0.02 нормо-часа расходы на зарплату снизились на 90.2 тыс. руб., а за счет изменения часовой ставки на 10 руб. расходы сократились на 7.8 тыс. руб.
Аналогичные расчеты целесообразно провести по всем выпускаемым изделиям.
Еще одной важной причиной отклонений фактической заработной платы производственных рабочих от плановой являются отклонения от установленной технологии, фиксируемые специальными учетными документами - доплатными листками, которые группируются по местам обнаружения, причинам и виновникам.
§ 5. Анализ комплексных статей себестоимости.
Комплексными называют затраты, состоящие из нескольких элементов. В составе себестоимости выделяются следующие группы комплексных расходов: расходы на подготовку и освоение производства новых видов продукции; расходы на обслуживание производства и управления им (в них входят три статьи - расходы на содержание и эксплуатацию оборудования, цеховые расходы, общезаводские (общехозяйственные) расходы); потери от брака; прочие производственные расходы; внепроизводственные (коммерческие) расходы.
В каждую статью комплексных расходов включаются затраты различного экономического характера и назначения. Они в учете детализируются на более дробные позиции, объединяющие расходы одинакового целевого назначения. Поэтому отклонение от сметы расходов определяются не по статье в целом, а по отдельным входящим в нее позициям. Затем подсчитываются раздельно суммы превышение плана по одним позициям и экономии по другим. Оценивая полученные изменения необходимо учитывать зависимость отдельных расходов от плана по объему производства и численности работников, а также от других условий производства.
По признаку зависимости от объема производства расходы делятся на не зависящие от степени выполнения плана - условно-постоянные и зависящие - переменные . Переменные расходы также можно подразделить на условно-пропорциональные , которые при перевыполнении плана по объему продукции возрастают почти в полном соответствии с процентом выполнения этого плана, и дигрессивные , рост которых в той или иной мере отстает от сверхпланового роста объема производства.
Согласно исследованиям, при незначительных отклонениях объема производства от плана (в пределах ±5%) цеховые и общезаводские расходы остаются неизменными.
Расходы на содержание и эксплуатацию оборудования возрастают при перевыполнении плана по объему производства, но не пропорционально, а дигрессивно, причем темп их роста зависит от факторов, обусловивших сверхплановый рост производства. Из отдельных слагаемых этих расходов почти пропорционально выполнению плана по объему продукции растет или снижается статья “Износ малоценных и быстроизнашивающихся инструментов и приспособлений”. В то же время, расходы по статье “Амортизация оборудования и транспортных средств” остаются неизменными.
Переменными являются также статьи “Прочие производственные расходы” и “Внепроизводственные (коммерческие) расходы”.
Из-за отсутствия определенных коэффициентов, определяющих допустимое увеличение переменной части комплексных расходов при сверхплановом росте объема продукции, на практике при анализе комплексных статей себестоимости переменные расходы пересчитывают на процент выполнения плана по выпуску продукции, а условно-постоянные расходы ограничивают пределами сметы. Однако ни по одной статье комплексных расходов отклонения не должны возрастать пропорционально изменению объема производства: во всех случаях должна быть достигнута относительная экономия.
По возможностям воздействия самого предприятия отклонения - как перерасход, так и экономия - подразделяются на зависящие и не зависящие от него.
По характеру причин, вызвавших отклонения, различаются: экономия, являющаяся и не являющаяся заслугой предприятия; перерасход, неоправданный и оправданный, который не считается виной предприятия.
5.1. Анализ расходов на обслуживание производства и управление им.
Анализ расходов на обслуживание производства и управление начинается с изучения динамики их абсолютных сумм и доли в нормативно чистой продукции.
Изучение динамики абсолютных сумм расходов проводится с точки зрения выяснения влияния на их изменение мероприятий по усилению режима экономии, совершенствованию обслуживания производства и управления им. Изучение динамика расходов имеет также значение для проверки обоснованности запланированного роста или снижения отдельных статей и расходов. Запланированное изменение их сумм должно вытекать из предусмотренного изменения численности обслуживающего и управленческого персонала, роста организационно-технического уровня предприятия и других условий хозяйствования, влияющих на размер соответствующих статей расходов.
Табл. 5.1. Анализ динамики расходов на обслуживание производства и управление.
| Показатели | Предыдущий год | Отчетный год | ||||
| тыс.руб. | к чистой продукции, % | план | фактически | |||
| тыс.руб. | к чистой продукции, % | тыс.руб. | к чистой продукции, % | |||
| Нормативно чистая продукция | 64764 | 100,0% | 70800 | 100,0% | 69844 | 100,0% |
| Расходы на содержание и эксплуатацию оборудования | 11001 | 17,0% | 10716 | 15,1% | 10329 | 14,8% |
| Цеховые расходы | 12125 | 18,7% | 13170 | 18,6% | 12873 | 18,4% |
| Общезаводские рсходы | 17000 | 26,2% | 18420 | 26,0% | 18515 | 26,5% |
| ИТОГО расходов по обслуживанию производства и управлению | 40126 | 62,0% | 42306 | 59,8% | 41717 | 59,7% |
Анализируя данные таблицы 5.1 можно сказать, что снижение уровня расходов при росте их абсолютной суммы свидетельствует об отставании роста расходов от темпов роста объемов производства, что приводит к снижению себестоимости. Рост объема производства за сравниваемые два года обусловил относительное сокращение уровня расходов на обслуживание производства и управление, несмотря на некоторое увеличение абсолютной суммы цеховых и особенно общезаводский расходов. Однако необходимо выяснить причины недовыполнения плана по цеховым расходам, так как экономия могла быть достигнута за счет невыполнения мероприятий по охране труда, опытов и исследований, сокращения текущего ремонта зданий и сооружений и т. п.
Проведенное сопоставление позволяет установить только общую тенденцию изменения расходов. Входящие в них отдельные статьи затрат зависят от многих факторов. Выявить резервы их экономии можно лишь на основе детального изучения динамики и отклонений от плана по каждой статье в отдельности . При этом следует иметь в виду, что по своему характеру расходы на содержание и эксплуатацию оборудования, в отличии от цеховых и общезаводских расходов, являются переменными. Поэтому при их анализе необходимо учитывать, что эти расходы изменяются примерно пропорционально с изменением объема производства. Следовательно, фактические затраты в данном случае необходимо сравнивать не только с планом на утвержденный объем производства, но и с пересчитанной сметой (таблица 5.2).
Табл.5.2.Постатейный анализ расходов на содержание и эксплуатацию оборудования.| Наименование статей | По плану, тыс.руб. | План в пересчете на фактический выпуск, тыс.руб. | Фактически, тыс.руб. | Отклонения (+,-) (гр.3-гр.2), тыс.руб. |
| А | 1 | 2 | 3 | 4 |
| Амортизация оборудования и транспортных средств* | 2270 | 2270 | 2278 | +8 |
| Эксплуатация оборудования | 1810 | 1786 | 1663 | -123 |
| Текущий ремонт оборудования и транспортных средств | 1971 | 1944 | 1938 | -6 |
| Внутризаводское перемещение грузов | 755 | 745 | 867 | +122 |
| Изос малоценных и быстроизнашивающихся инструментов и приспособлений | 1693 | 1670 | 1357 | -313 |
| Прочие расходы | 2217 | 2187 | 2226 | +39 |
| Всего расходов на содержание и эксплуатацию машин и оборудования за отчетный прериод | 10716 | 10602 | 10329 | -273 |
Данные таблицы показывают, что фактические расходы на содержание и эксплуатацию оборудования оказались на 273 тыс. руб., или 2.6%, по сравнению с планом, скорректированным на изменение выпуска продукции (в данном случае произошло снижение объемов выпуска против запланированного на 1.4%). Вместе с тем, по отдельным статьям наблюдаются значительные отклонения от плана, поэтому необходимо установить конкретные причины экономии или перерасхода по этим статьям. (Вероятно, большие отклонения стали результатом необоснованного планирования этих статей расходов.)
Анализ расходов на подготовку и освоение производства . Главная часть этой статьи расходов связана с разработкой новых видов изделий и новых технологических процессов и подготовкой промышленного производства этих изделий. Кроме того, по этой статье в добывающей промышленности отражаются затраты на горноподготовительные работы. Все фактические затраты на эти цели с начала учитываются в составе расходов будущих периодов, а затем списываются постепенно на себестоимость продукции исходя из планируемого срока их полного возмещения и планируемого объема выпуска продукции в этот период.
Расходы на подготовку и освоение производства подразделяются по статьям, относящимся к отдельным производственным стадиям. В процессе анализа необходимо установить, по каким статьям сметы допущены перерасходы и их причины, не получена ли дополнительная экономия в результате невыполнения плана подготовки производства или же менее тщательного ее проведения, что может в последствии привести к снижению эффективности внедрения новой техники и технологии. Перерасходы могут быть оправданы, если они компенсируются увеличением экономического эффекта от долгосрочного внедрения в производство и эксплуатацию нового объекта.
Анализ потерь от брака . Эта статья расходов планируется в виде исключения только на производствах, где полностью предотвратить такие потери невозможно из-за скрытых пороков сырья и материалов, вызывающих брак при их обработке, и по другим неустранимым причинам. Однако на практике на большинстве предприятий имеют место потери от брака, и их устранение или хотя бы уменьшение является существенным резервом снижения себестоимости продукции.
Анализ потерь от брака обычно начинается с сопоставления общих данных об уровне брака за с соответствующими данными за предшествующий период, а на предприятиях, где брак планируется, - с плановым уровнем.
Затем анализ детализируется по месту образования брака (в каких производственных единицах объединения и в каких цехах), по причинам (факторам) его возникновения, по виновникам. Рассматривается степень возмещения убытков от брака виновниками.
Следует изучить динамику соотношения затрат на окончательный брак и исправление брака. Чем выше удельный вес окончательного брака, тем хуже поставлен на предприятии межоперационный и межцеховой контроль качества деталей и полуфабрикатов.
Внепроизводственные расходы . К ним относятся все расходы на тару, доставку ее на станцию назначения, погрузку, а также прочие расходы по сбыту. Эти расходы зависят от объема отгруженной продукции, т. е. являются переменными. Корректировка сметы по ним должна проводиться исходя из изменения натурального объема отгрузки , так как расходы на упаковку и отгрузку пропорциональны весу и габаритам изделия, а не их стоимости.
При подсчете резервов снижения внепроизводственных расходов надо стремиться возможно полнее выявить перерасходы по отдельным видам этих расходов, не допуская их сальдирования с экономией затрат на другие цели.
Приложение 1. Расчетные данные к таблице 2.1 "Затраты на рубль товарной продукции".
| Наименование изделия | Количество продукции (изделий), шт. | Сбестоимость единицы изделия, тыс.руб. | Оптовая цена единицы изделия, тыс.руб. | Измен. цен и тарифов на матер. | Расчетные показатели для таблицы 2.1."Затраты на рубль товарной продукции", тыс.руб. | |||||||||
| по плану qп | фактич. qф | по плану Sп | фактич. Sф | по плану Cп | фактич. Cф | рес-сы, тыс.руб | S qпSп | S qфSп | S qфSф | S qфS"ф* | S qпCп | S qфCп | S qфCф | |
| Пылесос | 63 | 60 | 1013 | 999 | 1267 | 1313 | +34 | 63819 | 60780 | 59940 | 57900 | 79821 | 76020 | 78780 |
| Холодильник | 61 | 61 | 1903 | 1911 | 2199 | 2199 | +41 | 116083 | 116083 | 116571 | 114070 | 134139 | 134139 | 134139 |
| Кофеварка | 95 | 35 | 113 | 108 | 177 | 180 | -2 | 10735 | 3955 | 3780 | 3850 | 16815 | 6195 | 6300 |
| Утюг | 114 | 128 | 78 | 65 | 94 | 107 | +3 | 8892 | 9984 | 8320 | 7936 | 10716 | 12032 | 13696 |
| Телефон | 175 | 153 | 23 | 23 | 49 | 28 | -1 | 4025 | 3519 | 3519 | 3672 | 8575 | 7497 | 4284 |
| Итого: | 508 | 437 | 203554 | 194321 | 192130 | 187428 | 250066 | 235883 | 237199 | |||||
- Основные положения по планированию, учету и калькулированию себестоимости продукции на промышленных предприятиях (утверждены Госпланом СССР, Минфином СССР, Госкомцен СССР, ЦСУ СССР 20 июля 1970 г.).
- Положение о составе затрат по производству и реализации продукции (работ, услуг), включаемых в себестоимость продукции (работ, услуг), и о порядке формирования финансовых результатов, учитываемых при налогообложении прибыли (утверждено постановлением Правительства Российской Федерации от 5 августа 1992 г. № 552; с изменениями и дополнениями, утвержденными Правительством Российской Федерации от 1 июля 1995 г. № 661 и от 20 ноября 1995 г. № 1133).
- Анализ финансово-хозяйственной деятельности предприятий. Под ред. Л. Короткова и Р. Медведева. - М.: Госфиниздат, 1963 - 357с.
- Анализ хозяйственной деятельности в промышленности: Учебник / Л.А. Богдановская, Г.Г. Виногоров, О.Ф. Мигун и др.: Под общ. ред. В.И. Стражева. - Минск: Выс. шк., 1995. - 363 с.
- Курс анализа хозяйственной деятельности. Под ред. проф. С. К. Татура и проф. А. Д. Шеремета. - М.:”Экономика”, 1974 - 399с.
- Курс экономического анализа: Учеб. для экон. спец. вузов. Под ред. М. И. Баканова, А. Д. Шеремета. - М.: Финансы и статистика, 1984 - 412с.
- Методика экономического анализа деятельности производственного объединения. Под ред. А. И. Бужинского и А. Д. Шеремета. - М.: Финансы, 1978 - 224с.
- Теория анализа хозяйственной деятельности: Учебник. - 2-е изд., перераб. и дополн. - М.: Финансы и статистика, 1987. - 287 с.
- Шеремет А. Д., Сайфулин Р.С. Методика комплексного анализа хозяйственной деятельности. - М.: “Экономика”, 1980 - 232с.
- Экономический анализ хозяйственной деятельности. Под ред. А. Д. Шеремета - М.: “Экономика”, 1979 - 373с.
- Экономический анализ хозяйственной деятельности предприятий и объединений: Учебник / Под ред. С. Б. Барнгольц и Г. М. Тация. - 3-е изд. перераб. и дополн. - М.: Финансы и статистика, 1986 - 407с.
Экономической эффективности производства продукции. В себестоимости отражаются все стороны операционной деятельности предприятия, аккумулируются результаты использования всех производственных ресурсов. От уровня себестоимости, удельных затрат на единицу продукта, зависят финансовые результаты деятельности любой компании, темпы расширенного воспроизводства и финансовое состояние предприятия.
В себестоимость товарной продукции включают все затраты предприятия на производство и сбыт товарной продукции в разрезе калькуляционных статей расходов.
Значение анализа себестоимости определяется тем, что она представляет собой главный качественный показатель, описывающий экономическую эффективность производства, и что только на основе его всестороннего анализа можно выявить резервы и определить пути увеличения конечных результатов при минимальных трудовых, материальных и финансовых затратах. Факторный анализ себестоимости позволяет выяснить тенденции изменения данного показателя, выполнения плана по его уровню, определить влияние факторов на его прирост и на этой основе дать оценку работы предприятия по использованию возможностей и установить резервы снижения себестоимости продукции.
В процессе факторного анализа себестоимости необходимо рассмотреть основные факторы, участвующие в формировании себестоимости (например, изменение постоянных и переменных издержек, их удельный вес в сумме себестоимости, который покажет их долю), определить и проанализировать основные статьи затрат: материалы, энергия, или трудовые ресурсы путем определения доли каждого из факторов (например, преобладание доли заработной платы в себестоимости продукции говорит о трудоемкости процесса).
Влияние факторов первого порядка на изменение уровня себестоимости единицы продукции изучают с помощью следующей факторной модели:
С i = F i / Q i + V i
Где,
С i - себестоимость единицы i-го вида продукции;
F i - постоянные расходы по i-му продукту;
Q i - объем производства по i-му продукту;
V i - переменные расходы по i-му продукту.
Для проведения факторного анализа себестоимости, какого либо продукта заполним таблицу исходных данных:
| Показатель | Ед.изм. | План | Факт | Отклонение от плана |
|---|---|---|---|---|
| Объем производства | шт. | 16 000,00 | 15 478,00 | -522,00 |
| Постоянные расходы | руб. | 255 000,00 | 269 600,00 | 14 600,00 |
| Переменные затраты | руб. | 718 400,00 | 845 098,80 | -5 063,40 |
| Сумма переменных затрат на ед. продукции | руб./шт. | 44,90 | 54,60 | 9,70 |
| Себестоимость ед. продукции | руб. | 60,84 | 72,02 | 11,18 |
Общее изменение себестоимости выпуска единицы продукции увеличилось на 11,18 рублей (72,02-60,84)
Используя вышеприведенную формулу, произведем расчет влияния факторов на изменение себестоимости продукта методом цепной подстановки.
С пл = F пл / Q пл + V пл
С усл1 = F пл / Q ф + V пл
С усл2 = F ф / Q ф + V пл
С ф = F ф / Q ф + V ф
Изменение себестоимости за счет:
- объема производства = С усл1 - С пл = 255000/15478+44,9-60,84 = 0,54 руб.
- суммы постоянных затрат = С усл2 - С усл1 = (269600/15478+44,9)-(255000/15478+44,9) = 0,94 руб.
- сумма удельных переменных затрат = С ф - С усл2 = 72,02-(269600/15478+44,9) = 9,7 руб.
Литература:
- Титаева А.В. Анализ показателей рентабельности предприятия.- М.: ИНФРА, 2009
- Жуковская В.М. Факторный анализ в социально-экономических исследованиях.- М.: Кнорус, 2011.
- Иберла К.Н. Факторный анализ. - М.: Статистика,2010.
- Чуев И.Н. Комплексный экономический анализ хозяйственной деятельности.- М.: ИНФРА, 2009.
